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浅谈双元产权保护导向的会计定位

时间:2018-10-30 16:17来源:未知 作者:admin 点击:
摘要:绝对产权主体实现产权利益必须按自己的意志控制产权客体,需要借助会计控制功能以防止或发现他人私下支配使用其产权客体;相对产权主体实现产权利益依赖特定义务人积极履行义务,需要借助会计反映功能监督义务人的责任履行情况。纵观我国企业产权制度改革
 
    摘要:绝对产权主体实现产权利益必须按自己的意志控制产权客体,需要借助会计控制功能以防止或发现他人私下支配使用其产权客体;相对产权主体实现产权利益依赖特定义务人积极履行义务,需要借助会计反映功能监督义务人的责任履行情况。纵观我国企业产权制度改革必然伴随着会计制度的变迁,而会计制度的制订目标始终定位于绝对产权与相对产权的“双元”保护。因此“双元”产权保护也应该成为修订我国现行会计法律制度的目标。
    关键词:会计控制与反映;绝对产权与相对产权;会计目标
 

一、文献综述


    会计目标是会计理论的基石,决定着会计实践活动的基本方向。长期以来会计目标理论存在着决策有用观与受托责任观之争。美国著名会计学家理查德·M·西尔特和井尻雄士(1973)出版的《财务报表目标论文集》发表的论文“提出财务报表目标的理论框架”中,将会计目标定位于向会计信息使用者提供受托人相关经济责任履行完成情况的信息。继受托责任观之后,帕特·N·安东尼、亨德里克森等提出了又一具有代表性的观点,认为会计目标就是提供有助于使用者进行决策的信息。国际会计准则理事会就采纳了“受托责任观”,它于2001年4月的《编制财务报表的框架》,在财务报表目的的第14段指出:“财务报表还反映管理层对交托给它的资源的经管成果或受托责任”。而美国会计原则委员会(APB)、美国注册会计师协会、美国财务会计准则委员会等采纳的则是“决策有用观”。1978年美国财务会计准则委员会发表的《企业编制财务报告的目标》提出“编制财务报告本身不是目的,而是为了提供对于企业和经济决策有用的信息。”而我国现行的《企业会计准则———基本准则》则是融合了这两种会计目标“向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任履行情况,有助于财务会计报告使用者作出经济决策。”
    实际上,无论是“受托责任观”还是“决策有用观”,虽然所侧重的信息和使用者有所不同,但两者都是基于会计反映功能推演出来的会计目标,并且两者又都是依托财产所有权与经营权分离的经济环境下定位的,具有环境决定会计目标的思想。受此影响,我国不少学者也认为会计目标是由环境决定的。梁爽认为“从理论上讲,不论是一般会计目标还是具体会计目标,也不论是宽泛性描述的会计目标还是严密性描述的会计目标,都受会计环境的影响,其定位都是由会计环境决定的。”谢志华也从环境决定因素研究会计目标,认为财务会计目标经历了“从报告受托责任,到决策有用,再到投资者保护,每一次变化一方面是由于财务会计环境的变化所推动,另一方面其自身也存在变革的内在可能。”此外,少数学者则从产权的维度研究会计的功能与目标,认为会计是为保护产权而生。伍中信提出“会计对产权的贡献是与生俱来的,并一直成为产权思想的忠实随从,其产生、发展和变更的根本使命是体现产权结构、反映产权关系、维护产权意志。”郭道扬也指出“在人类早期的活动中,会计自然而然与产权结合到了一起,成为财产归属认定与保护的工具。”
    现有关于会计目标定位的研究成果比较丰富,但无论是国外的“受托责任观”、“决策有用观”,抑或是国内学者的环境决定观、产权保护观,均聚焦于会计为谁服务,但具体的服务对象定位还有待深入研究,迄今为止,尚未有学者从绝对产权与相对产权保护的视角定位会计目标。本文以民法学绝对权与相对权理论为基础,将绝对产权与相对产权保护、会计控制与反映功能嵌入会计目标的定位视野,置会计目标于我国经济体制转型期会计法律制度制订目标演变之中,旨在揭示会计控制与反映功能决定了会计目标定位于绝对产权与相对产权“双元”保护的必然性,为我国修订会计法规制度提供参考依据。
 

二、双元产权保护的时代内涵


    双元产权保护是对绝对产权和相对产权的保护,保护的对象是绝对产权人和相对产权人的合法权益。最先区分绝对产权与相对产权的“双元”产权概念,是由新制度经济学家弗鲁博顿和芮切特提出的,他认为“绝对产权(baosuletporPeyrt)是指特定的个人(权利人)针对所有其他人的要求权”;而“相对产权(erlativeporPeyrt)是指一个特定的个人(权利人)针对一个或一个以上的其他人(责任人)的要求权”。实质上,“双元”产权是按民法学划分绝对权和相对权的标准对产权所做的分类,两者具有以下的不同特征:绝对产权的权利人仅凭自己的意志支配使用其财产以实现产权利益,无需“他人”协助或“他人”之意思表示,为了保护产权利益,必须按自己的意志控制财产,排除任何“他人”私下支配使用或故意干扰、阻碍自己对财产的控制。而相对产权的权利人只能依赖特定义务人的义务履行得以实现产权利益。
    依据绝对产权的特征,因为绝对产权人只能按自己的意志对其财产进行支配使用,才能实现产权利益。然而,绝对产权人不一定能安然支配使用,可能会有来自外界其他人的干扰或侵害。其他人为何会干扰或侵害,盖因资源的稀缺性所致。“作为个人或国家无论是富裕或者贫穷,稀缺总是存在的。稀缺性可以归咎于老天,因为它赐给的资源总比我们认为必须拥有的要少;也可以怪罪别人,因为他们为了稀缺资源而与我竞争”。正是财产的稀缺性导致你争我夺,如此,一个当然的结果是:绝对产权人为防止或排除遭受他人(世人)侵占,或私人支配使用其财产,必须要有排除或防止他人(世人)侵占或私人支配使用其财产的工具。由于簿记能够对财产进行序时的计量和记录,随时跟踪财产的变动与存在状况,并适时地对财产进行清查与核实,这些技术的应用有助于产权人明确财产的完整性,有助于防止和发现其财产是否被他人侵占或私人支配使用(如被非法挪用、贪污、盗窃等),从而使产权人能够牢牢地控制其财产并确保能够按自己的意志支配使用。据在我国唐代后期业已创立“四柱结算法”,如果绝对产权主体想获悉体现其权益意志的客体———财产状态,可以按财产具体项目(或品名)设账户记录其增减变动,并定期汇总,结出期末财产,再与期初财产比较,就能得出财产存量的增(减)变动情况。而期末财产就是期初财产加本期增加的财产减去本期减少的财产,即“旧管”+“新收”-“开除”=“见在”。正如我国学者伍中信所指出的“会计(簿记)对财产的准确测度在维护产权主体权益方面无疑具有基础性作用。”

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